Novamente um exemplo de que o diálogo entre a Constituição, seus textos, as normas regulamentadoras, os intérpretes e os aplicadores torna-se cada vez mais complicado.
Diante da necessidade de uniformização das regras relativas à sujeição passiva por substituição tributária no âmbito do ICMS (ICMS-ST), o Conselho Nacional de Política Fazendária – CONFAZ editou o Convênio ICMS 92 em 20 de agosto 2015, com o fito de estabelecer normativas gerais, em especial na determinação das mercadorias, bens e serviços sujeitos aos regimes de substituição tributária e de antecipação do recolhimento com encerramento de tributação.
Recentemente, em 07/04/2017, ainda com o objetivo de estabelecer regras gerais a serem observadas pelas unidades federadas ao regulamentar as referidas operações, seja por meio de convênios ou protocolos, foram editadas novas disposições no Convênio ICMS 52/2017.
A principal delas, qual seja a Cláusula Décima Terceira, com entrada em vigor no dia 01/01/2018, deu margem a interpretações divergentes no que diz respeito à base de cálculo do ICMS-ST devido nas operações interestaduais, ao estabelecer que “o imposto devido por substituição tributária integra a correspondente base de cálculo, inclusive na hipótese de recolhimento do imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna da unidade federada de destino e a alíquota interestadual.”
A despeito da referida disposição surgiram questionamentos do tipo: O valor do ICMS-ST vai aumentar? A alteração promovida pela cláusula décima terceira alterou a sistemática de cálculo das operações internas? Devo incluir o ICMS-ST na base de cálculo das operações interestaduais com bens e mercadorias destinadas a revenda? O ICMS-ST integra a base de cálculo do imposto correspondente tão somente no que atine ao diferencial de alíquotas?
Observa-se que o convênio fez constar expressamente que as operações interestaduais realizadas com bens e mercadorias destinadas a uso, consumo ou ativo imobilizado teria o valor do imposto correspondente ao diferencial de alíquotas, incluído em sua própria base de cálculo, o que se depreende da leitura da cláusula décima segunda e do inciso II da Cláusula décima quarta.
Nesse ponto, houve alteração em relação à sistemática que até então vinha sendo observada (até 31/12/2015 para todos os Estados e a partir de 01/01/2016 por algumas UFs), pois não se incluía o valor do imposto do diferencial de alíquota devido nas operações em que sejam destinadas a uso, consumo e ao ativo imobilizado do adquirente.
De outra ponta, não há nas disposições das cláusulas décima, décima primeira e no inciso I da Cláusula décima quarta, qualquer referência no sentido de que o imposto devido por substituição tributária deva ser inserido “novamente” dentro da sua própria base de cálculo, e nem o poderia fazê-lo. Vertendo em outras palavras, é cediço que o ICMS compõe sua própria base de cálculo e, portanto, os valores apontados nas cláusulas décima e décima primeira, já contém o valor do imposto devido por substituição tributária embutido em suas próprias bases, não havendo que se falar em “nova inclusão”.
Foi nesse sentido que, após diversos questionamentos de Entidades e Associações, o CONFAZ editou no dia 21/12/2017 uma NOTA CONFAZ com o objetivo de esclarecer o real alcance da referida cláusula ao aduzir em conclusão: “É equivocado entendimento no sentido de que o a cláusula décima terceira do Convênio ICMS 52/17 estabelece nova forma de cálculo de base de cálculo do ICMS-ST, visto que não houve qualquer inovação ou alteração da metodologia de cálculo do ICMS-ST, especialmente no que tange às mercadorias que se destinam à comercialização”.
No mesmo sentido, aos 27/12/2017, o Estado de Minas Gerais, por meio do Parecer DOLT/SUTRI nº 147 ao concluir: “não há que se falar em nova fórmula para o cálculo do ICMS ST, pois, independentemente da metodologia de apuração da base de cálculo a ser aplicada (PMPF, preço sugerido ou aquela formada com a aplicação da MVA), o valor encontrado já pressupõe o “embutimento” do imposto total da cadeia (tanto o próprio quanto o devido por substituição tributária)”.
O Estado de São Paulo, de sua vez, por meio do Comunicado CAT 23 de 18/10/2017, limitou-se a explicitar a necessidade da observância da cláusula décima quarta, para fins de cálculo do imposto a recolher por substituição tributária apenas em relação aos bens e mercadorias destinadas ao uso, consumo ou ativo imobilizado.
Portanto, em respostas aos questionamentos, entende-se que a cláusula décima terceira apenas reafirmou a sistemática do cálculo por dentro do ICMS – inclusive nas operações interestaduais – não alterando de nenhuma forma a sistemática que vinha sendo aplicada para as operações internas e para operações interestaduais com mercadorias destinadas a posterior revenda.
O conteúdo que realmente trouxe novas regras, foi no tocante à sistemática de cálculo para o pagamento do DIFAL, na hipótese de operações com bens e mercadorias submetidas ao regime de substituição tributária destinados a uso, consumo ou ativo imobilizado do contribuinte adquirente, ao determinar que o valor do imposto é calculado com a utilização da fórmula prevista no inciso II da cláusula décima quarta do Convênio ICMS 52/17 (cálculo por dentro).
Diante de todas as possíveis controvérsias sobre o conteúdo do referido Convênio, a Confederação Nacional da Indústria – CNI e a Associação Brasileira de Supermercados – ABRAS  ajuizaram, no Supremo Tribunal Federal, Ação Direta de Inconstitucionalidade – ADI por entenderem que as disposições do dito ato normativo extrapolaram os limites reservados à Constituição Federal bem como à Lei Complementar, sob diversos fundamentos, dentre eles as regras contidas na Cláusula Décima Terceira.
Em sede de medida cautelar, aos 29/12/2017 foi determinado pela presidente do STF, Ministra Cármen Lúcia, a suspensão provisória dos efeitos das cláusulas 9ª, 10ª, 11ª, 12ª, 13ª, 14ª, 16ª, 24ª e 26ª, até que seja apreciada, oportunamente, pela relatoria do Min. Alexandre de Moraes. Até o momento (02/01/2018) não houve intimação dos órgãos fazendários que não emitiram entendimento oficial sobre o tema.
Vê-se, portanto, que diante da celeuma apresentada na interpretação do Convênio e da insegurança jurídica instaurada, a presidência do STF entendeu por bem suspender os efeitos das disposições do Convênio 52/2017, o que ainda pode ser alterado, haja vista que as ADIs estão sob a relatoria do Min. Alexandre de Moraes e fará uma nova análise após o retorno do recesso do Judiciário.
JOSÉ MAURO DE OLIVEIRA JUNIOR, sócio da Jorge Gomes Advogados, com mais de 12 anos de atuação no consultivo e contencioso tributário, títulos de especialista em Direito Empresarial com ênfase em Tributário pela PUC/PR e especialista em Direito Tributário pelo Instituto Brasileiro de Estudos Tributários IBET/SP.
 
